Ústavní soud rozhodl v senátě složeném z předsedy Milana Hulmáka, soudce zpravodaje Jana Svatoně a soudkyně Daniely Zemanové o ústavní stížnosti stěžovatelky obchodní společnosti NET and GAMES, a. s., sídlem Bednářova 621/29, Brno, zastoupené JUDr. Mgr. Petrou Novákovou, Ph.D., advokátkou, sídlem Chodská 1366/9, Praha 2 - Vinohrady, proti výrokům I a III rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 20. prosince 2024 č. j. 10 Afs 126/2024-66, rozsudku Krajského soudu v Brně ze dne 30. května 2024 č. j. 30 Af 8/2023-90 a rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství ze dne 14. prosince 2022 č. j. 46523/22/5000-10611-712195, za účasti Nejvyššího správního soudu a Krajského soudu v Brně, jako účastníků řízení, a Odvolacího finančního ředitelství, sídlem Masarykova 427/31, Brno, jako vedlejšího účastníka řízení, takto:

Ústavní stížnost se odmítá.

Odůvodnění

I.
Skutkové okolnosti posuzované věci a obsah napadených rozhodnutí

1. Stěžovatelka se ústavní stížností podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy České republiky (dále jen "Ústava") a § 72 a násl. zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "zákon o Ústavním soudu"), domáhá zrušení v záhlaví uvedených rozhodnutí (jejich výroků) s tvrzením, že jimi byla porušena její práva podle čl. 2 odst. 2, čl. 11 odst. 1 a 5 a čl. 36 odst. 1 Listiny základních práv a svobod, jakož i podle čl. 2 odst. 3 Ústavy.

2. Z ústavní stížnosti, jakož i z jejích příloh se podává, že stěžovatelka je akciová společnost podnikající provozováním hazardních her. Ve svých řádných daňových přiznáních původně vypočítala svou daň z hazardních her jako tzv. minimální dílčí daň z hazardních her, jejíž výše závisí jen na tom, pro kolik koncových hracích zařízení měla v daném čtvrtletí vydáno povolení. Po většinu IV. čtvrtletí roku 2020 ale nebylo fakticky možné hazardní hry kvůli protiepidemickým opatřením provozovat a v I. čtvrtletí roku 2021 bylo dokonce provozování hazardních her zakázáno po celé zdaňovací období. Stěžovatelka proto podala za obě uvedená zdaňovací období dodatečná daňová přiznání. V nich si daň z hazardních her za IV. čtvrtletí roku 2020 poměrně snížila a daň za I. čtvrtletí roku 2021 přiznala v nulové výši.

3. Specializovaný finanční úřad to však neuznal a za IV. čtvrtletí roku 2020 doměřil stěžovatelce daň z hazardních her ve výši 7 196 345 Kč a zároveň stanovil penále ve výši 1 439 269 Kč. Za I. čtvrtletí roku 2021 pak doměřil stěžovatelce daň z hazardních her ve výši 23 386 400 Kč a zároveň stanovil penále ve výši 4 677 280 Kč.

4. Proti dodatečným platebním výměrům se stěžovatelka odvolala, ale Odvolací finanční ředitelství její odvolání napadeným rozhodnutím zamítlo.

5. K žalobě stěžovatelky rozhodl Krajský soud v Brně (dále jen "krajský soud") napadeným rozsudkem, že ji zamítl (výrok I) a rozhodl, že žádný z účastníků nemá právo na náhradu nákladů řízení (výrok II). Krajský soud ve svém rozsudku dospěl k závěru, že v obou zdaňovacích obdobích byl naplněn předmět daně z hazardních her a byly splněny i ostatní podmínky pro její odvod. Podle krajského soudu stěžovatelka fakticky požadovala soudcovské dotvoření práva v podobě osvobození od daně z hazardních her za zdaňovací období ovlivněná covidovou epidemií. K tomu však krajský soud neshledal splnění podmínek a žalobu zamítl.

6. Ke kasační stížnosti stěžovatelky rozhodl Nejvyšší správní soud napadeným rozsudkem, že kasační stížnost zamítl v části, která se vztahuje k dani z hazardních her za IV. čtvrtletí roku 2020 (výrok I). V části, která se vztahuje k dani z hazardních her za I. čtvrtletí roku 2021, rozsudek krajského soudu i rozhodnutí Odvolacího finančního ředitelství v předmětném rozsahu zrušil a věc v tomto rozsahu vrátil Odvolacímu finančnímu ředitelství k dalšímu řízení (výrok II). Rozhodl, že v části, která se vztahuje k dani z hazardních her za IV. čtvrtletí roku 2020, nemá žádný z účastníků právo na náhradu nákladů řízení (výrok III), a že Odvolací finanční ředitelství je povinno zaplatit stěžovatelce náhradu nákladů řízení v části, která se vztahuje k dani z hazardních her za I. čtvrtletí roku 2021, ve výši 14 285 Kč k rukám její zástupkyně (výrok IV).

7. Ústavní stížností napadené výroky (tj. týkající se daně z hazardních her za IV. čtvrtletí roku 2020) Nejvyšší správní soud odůvodnil tak, že stěžovatelka měla své provozovny otevřeny po část tohoto zdaňovacího období - konkrétně 23 dnů z 92 možných. Protože stěžovatelka po část čtvrtletí (zdaňovacího období) měla zpřístupněn provoz hazardních her, a fakticky tedy vykonávala svou podnikatelskou činnost, byla povinna za toto zdaňovací období odvést minimální dílčí daň z hazardních her. Protože stěžovatelka tuto povinnost nesplnila a dodatečným daňovým přiznáním si svůj daňový odvod snížila, postupoval správce daně v souladu se zákonem, pokud stěžovatelce doměřil dlužnou daň a stanovil penále.

II.
Argumentace stěžovatelky

8. Stěžovatelka zejména tvrdí, že při aplikaci testu proporcionality lze v druhém kroku jednoduše najít alternativnější mírnější zásah do jejích práv. Daňové orgány tak měly a mohly stěžovatelce doměřit minimální daň pouze za tu část kalendářního čtvrtletí, kdy nebyl její provoz zakázán. Sekvence řízení v dané věci ostatně začala právě tím, že stěžovatelka požadovala po daňových orgánech uplatnění právě tohoto mírnějšího postupu. Daňové orgány však tento mírnější postup odmítly akceptovat, stejně tak stěžovatelka z podstatné části neuspěla před správními soudy. Podle napadeného rozsudku Nejvyššího správního soudu musí minimální daň odvádět daňový subjekt i v případě, že měl ze strany veřejné moci umožněn provoz po minimální dobu v jednotlivém čtvrtletí (postačí i jediný den). Nejvyšší správní soud naopak stěžovatelce vyhověl, pokud jde o období, ve které byl její provoz zakázán po celé čtvrtletí. Takové rozlišení je ovšem zcela arbitrární a porušuje tak ústavní princip zákazu uplatnění libovůle ze strany veřejné moci. V krajním případě může totiž mezi daňovou povinností za celé kalendářní čtvrtletí a nulovou daňovou povinností rozhodovat prakticky náhodné kritérium, tedy zda vláda zakázala jeho provoz po celé čtvrtletí, nebo zda "zůstal" jeden den, kdy bylo možné zdaňovanou činnost provozovat. Nejvyšší správní soud tak tímto arbitrárním rozlišením nadřadil obecný fiskální zájem státu nad ochranu práv stěžovatelky, čímž zároveň porušil zásadu, že fiskální politika nemůže mít jednostranný charakter.

III.
Posouzení opodstatněnosti ústavní stížnosti

9. Ústavní soud je soudním orgánem ochrany ústavnosti (čl. 83 Ústavy), který stojí mimo soustavu soudů (čl. 91 odst. 1 Ústavy). Vzhledem k tomu jej nelze, vykonává-li svoji pravomoc tak, že podle čl. 87 odst. 1 písm. d) Ústavy rozhoduje o ústavní stížnosti proti pravomocnému soudnímu rozhodnutí, považovat za další, "superrevizní" instanci v systému obecné justice, oprávněnou vlastním rozhodováním (nepřímo) nahrazovat rozhodování soudů. Úkolem Ústavního soudu je "toliko" přezkoumat ústavnost soudních rozhodnutí, jakož i řízení, které jejich vydání předcházelo. Proto vedení řízení, zjišťování a hodnocení skutkového stavu, výklad podústavního práva a jeho použití na jednotlivý případ je v zásadě věcí soudů, a o zásahu Ústavního soudu do jejich rozhodovací činnosti lze uvažovat za situace, kdy je jejich rozhodování stiženo vadami, které mají za následek porušení ústavnosti (tzv. kvalifikované vady); o jaké vady jde, lze zjistit z judikatury Ústavního soudu.

10. Proces interpretace a aplikace podústavního práva pak bývá stižen takovouto kvalifikovanou vadou zpravidla tehdy, nezohlední-li obecné soudy správně (či vůbec) dopad některého ústavně zaručeného základního práva (svobody) na posuzovanou věc, nebo se dopustí - z hlediska řádně vedeného soudního řízení - neakceptovatelné "libovůle" spočívající buď v nerespektování jednoznačně znějící kogentní normy, nebo ve zjevném a neodůvodněném vybočení ze standardů výkladu, jenž je v soudní praxi podáván, resp. který odpovídá všeobecně přijímanému (doktrinálnímu) chápání dotčených právních institutů [srov. např. nález ze dne 25. 9. 2007 sp. zn. Pl. ÚS 85/06 (N 148/46 SbNU 471)].

11. Směřuje-li ústavní stížnost proti rozhodnutí vydanému v soudním řízení správním (či v jemu předcházejícím daňovém řízení), není samo o sobě významné, je-li namítána jeho věcná nesprávnost, neboť Ústavní soud není povolán k instančnímu přezkumu rozhodnutí správních soudů ani daňových orgánů. Jeho pravomoc je založena výlučně k přezkumu z hlediska dodržení ústavnosti, tj. zda v řízeních (rozhodnutími v nich vydanými) nebyly dotčeny předpisy ústavního pořádku chráněná práva nebo svobody jeho účastníka a zda řízení bylo vedeno v souladu s ústavními principy. Ústavněprávním požadavkem též je, aby soudy vydaná rozhodnutí byla řádně, srozumitelně a logicky odůvodněna.

12. Z hlediska ústavněprávního může být posouzena pouze otázka, zda skutková zjištění mají dostatečnou a racionální základnu, zda právní závěry správních soudů nejsou s nimi v extrémním nesouladu a zda podaný výklad práva je i ústavně konformní, resp. není-li naopak zatížen libovůlí. Takovéto pochybení Ústavní soud v posuzované věci neshledal.

13. Ústavní soud konstatuje, že právní závěry Nejvyššího správního soudu jsou ústavně souladné, jsou obsáhle, podrobně a důkladně odůvodněny, a to včetně odkazů na příslušnou právní úpravu a relevantní judikaturu; Nejvyšší správní soud navíc srozumitelně a logicky vyložil, proč považuje závěry krajského soudu a daňových orgánů, které se vztahují k dani z hazardních her za IV. čtvrtletí roku 2020, za správné. Ústavní soud neshledal na klíčovém závěru Nejvyššího správního soudu - že minimální dílčí daň z ostatních technických her je vyměřována za celé zdaňovací období, kterým je kalendářní čtvrtletí, nikoli jen za ty dny, po které mohl provozovatel technické hry fakticky provozovat - žádné vybočení z výkladových pravidel s ústavní relevancí, které by odůvodňovalo jeho případný kasační zásah.

14. Daň z hazardních her je ekonomickým nástrojem regulace hazardních her, jejímž prostřednictvím stát ovlivňuje trh s hazardními hrami. Stát, resp. zákonodárce tak může uvalit na určité hazardní hry, jejichž provozování chce omezit, vyšší sazbu daně než na ostatní hry nebo pro ně zavést specifický ostatní konstrukční prvek daně. Minimální daň upravená v § 5 odst. 4 zákona č. 187/2016 Sb. (dále jen "zákon o dani z hazardních her"), je právě takovým specifickým prvkem. Jedná se o obdobu jakéhosi daňového paušálu, přičemž k tomu, aby v daném zdaňovacím období vznikla daňová povinnost, postačí, je-li předmět daně naplněn alespoň v jeden okamžik, který do tohoto období spadá. To znamená, že provozovateli hazardní hry vznikne daňová povinnost k dani z hazardních her i tehdy, bude-li provozovat hazardní hru např. pouze hodinu v daném zdaňovacím období. Tento princip je vtělen do zákona o dani z hazardních her od jeho přijetí, je uveden v důvodové zprávě (k § 5 tohoto zákona), zdůrazňuje ho i odborná literatura (BOHÁČ, R., KRASULOVÁ, H. Zákon o dani z hazardních her: Komentář [Systém ASPI]. Wolters Kluwer [cit. 2025-07-03]. ASPI_ID KO187_2016CZ. Dostupné v Systému ASPI. ISSN: 2336-517X). Není pochyb o tom, že se jedná o přísnou úpravu, nicméně je předvídatelně stanovena zákonem pro všechny subjekty, které se rozhodnou v této oblasti podnikat. Ústavnost srovnatelné zákonné úpravy prověřil Ústavní soud již v nálezu sp. zn. Pl. ÚS 15/15.

15. V rámci popsaného principu fungování minimální daně je tedy nerozhodné, z jakých důvodů hazardní hru neprovozoval po celou dobu zdaňovacího období. V tomto směru Ústavní soud odkazuje na závěry Nejvyššího správního soudu vyjádřené v rozsudku ze dne 29. 10. 2024, č. j. 9 Afs 95/2024-44 (zejm. bod 37).

16. Ústavní soud konstatuje, že stejnou právní otázkou na obdobném skutkovém základu se zabýval již v usnesení ze dne 29. 4. 2025 sp. zn. II. ÚS 328/25, kterým odmítl jako zjevně neopodstatněnou ústavní stížnost stěžovatelky obchodní společnosti MOD PLAY, a. s., kterou zastupuje stejná právní zástupkyně jako nynější stěžovatelku. V nyní posuzovaném případě přitom nemá Ústavní soud důvod odchýlit se od posouzení a závěrů uvedených v tomto usnesení, a proto na něj v podrobnostech odkazuje se zdůrazněním toho svého závěru, že "[p]okud by zákonodárce měl v úmyslu stanovit v určitých situacích daňovým poplatníkům osvobození či daňovou úlevu, učinil by tak výslovně přímo v zákoně. Tak tomu ovšem není. Zásadní tedy je, že stěžovatelka měla k dispozici nástroje, jak případné negativní dopady spojené s povinností zaplatit daň v plné výši zmírnit, ať už využitím institutu prominutí daně či jejího příslušenství (§ 259 daňového řádu), posečkání úhrady daně (§ 159 daňového řádu) nebo v neposlední řadě využitím kompenzačních programů či bonusů zmírňujících dopady krizových opatření. I proto není na místě námitka stěžovatelky, že byla upřednostněna fiskální politika státu, a naopak nebyla dostatečně chráněna práva daňových subjektů."

17. Ústavní soud posoudil ústavní stížnost z hlediska kompetencí daných mu Ústavou, tj. z pozice soudního orgánu ochrany ústavnosti. Protože ze shora uvedených důvodů nezjistil namítané porušení základních práv stěžovatelky (viz sub 1), dospěl k závěru, že jde o návrh zjevně neopodstatněný, a ústavní stížnost odmítl podle § 43 odst. 2 písm. a) zákona o Ústavním soudu.

Poučení: Proti usnesení Ústavního soudu není odvolání přípustné.

V Brně dne 17. července 2025

Milan Hulmák v. r.
předseda senátu